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| 2009-10-16 作者:彭楠 來源:21世紀(jì)經(jīng)濟(jì)報道 |
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近日，在“大小非”減持中，一批自然人股東獲取了巨額財富，但未被征個人所得稅（以下簡稱個稅），理由是財政部、國稅總局《關(guān)于個人轉(zhuǎn)讓股票所得繼續(xù)暫免征收個人所得稅的通知》（以下簡稱通知）規(guī)定：“個人轉(zhuǎn)讓上市公司股票取得的所得繼續(xù)免征個人所得稅”。在此，有幾個問題須厘清。
在上市公司股票的取得和轉(zhuǎn)讓上，存在兩種所得。一種是取得上市公司股票所得，焦點是股票“進(jìn)”的收益；另一種是轉(zhuǎn)讓上市公司股票所得，焦點是股票“出”的收益。兩種所得都適用個人所得稅法，但適用的條款有差異。就股票“進(jìn)”的收益而言，如果不是個人出資購買，那么應(yīng)根據(jù)“進(jìn)”的原因判斷如何繳納個稅。比如個人任職獲取的上市公司的股票期權(quán)獎勵，“進(jìn)”的原因是薪金，那么應(yīng)按薪金所得的稅率納稅；個人因股息取得的股票，應(yīng)按股息所得的稅率納稅。就股票“出”的收益而言，強調(diào)的是轉(zhuǎn)讓上市公司股票所得收益，“大小非”減持就屬于此種情形。由于通知規(guī)定股票“出”的利益免征個稅，所以這次爭議的焦點就在于“大小非”減持中的自然人股東是否適用該規(guī)定。
在我國，只有全國人大和全國人大常委會制定的法律才有權(quán)制定有關(guān)征稅的規(guī)定，除非經(jīng)法律明確授權(quán)，國務(wù)院和地方人大不能制定有關(guān)征稅的法規(guī)。為了防止國家機(jī)關(guān)的循私與專斷，特別是涉及征稅這樣一種具有“侵害性”的行政行為，我們必須為法律解釋設(shè)定一個嚴(yán)格的限度以規(guī)范國家機(jī)關(guān)的征稅行為，這個限度就是法的可預(yù)測性。具體要求就是對稅法具體條文的解釋應(yīng)當(dāng)從嚴(yán)按照條文本身通常含義解釋，稅法未明文規(guī)定的，征稅機(jī)關(guān)不得征稅。根據(jù)上述解釋原則，對以下四種針對“大小非”自然人股東較為流行的法律解釋作出評析。
解釋一：上市前從股份公司取得的股票在其上市后轉(zhuǎn)讓的應(yīng)納個人所得稅。
根據(jù)公司法規(guī)定，通知所稱的“上市公司股票”是指在證券交易所上市交易的股份公司的股票。股份公司上市前的股票在上市后即成為上市公司股票，不存在股份公司上市前的股票在上市后就不是上市公司股票這樣一種股票，上市前取得和上市后取得的股票間沒有任何本質(zhì)差別，都屬于上市公司股票。強行區(qū)分上市前取得股票明顯違背公司法對“上市公司股票”的定義，不符合法的可預(yù)測性。
解釋二：股份公司股東所持有的原始股，在這些股票解禁那天的市價之差，這部分不叫資本利得，而應(yīng)該是股息紅利所得，是應(yīng)該納稅的。
原始股一般指股份公司設(shè)立時向出資人發(fā)行的股票；股票股息是指公司以贈送新股的方式向股東支付的投資收益，兩者根本是不同的事物。前者為轉(zhuǎn)讓股票所得，屬于“出”的收益；后者為取得股票所得，屬于“進(jìn)”的收益，兩者根本不是一種所得，前者免征個稅，后者沒有免征規(guī)定，應(yīng)納個稅。不能以后者應(yīng)納個稅，而類推前者也應(yīng)納個稅，這種類推解釋完全超出“個人轉(zhuǎn)讓上市公司股票取得的所得”含義，不符合法的可預(yù)測性。
解釋三：股票轉(zhuǎn)讓所得免征個人所得稅只適用于流通后進(jìn)入的個人投資者，不包括“大小非”自然人股東�！按笮》恰弊匀蝗斯蓶|減持所獲收入屬轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得，必須繳稅。
首先，無論是流通股還是非流通股都屬于上市公司股票，將非流通股票排除在上市公司股票之外，明顯違背公司法對上市公司股票的定義，不符合法的可預(yù)測性的。其次，在個人所得稅法里，股票轉(zhuǎn)讓所得屬于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，但《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》第九條明確規(guī)定對股票轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅，由國務(wù)院財政部門另行制定，報國務(wù)院批準(zhǔn)施行，而財政部、國稅總局通知規(guī)定“個人轉(zhuǎn)讓上市公司股票取得的所得繼續(xù)免征個人所得稅”，所以應(yīng)根據(jù)特別規(guī)定優(yōu)先一般規(guī)定的法律適用原則，“大小非”自然人股東減持股票所得應(yīng)適用通知的規(guī)定，即個人轉(zhuǎn)讓上市公司股票取得的所得繼續(xù)免征個稅，而不應(yīng)適用個人所得稅法中財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的相關(guān)規(guī)定。
解釋四：當(dāng)前社會貧富差距加大即與相關(guān)層面的稅收不力有很大關(guān)系，社會應(yīng)重視利用稅收工具調(diào)節(jié)社會收入，以減小貧富差距。所以對于“大小非”減持獲暴利的情況，應(yīng)繳納個人所得稅。
調(diào)節(jié)社會收入，減小貧富差距是稅法制定的正當(dāng)性要求，但這種要求應(yīng)該通過立法來實現(xiàn)，如果在法律適用中隨意突破法律文義，將破壞法的可預(yù)測性，導(dǎo)致征稅機(jī)關(guān)的循私與擅斷，最終也影響稅法正當(dāng)性要求的實現(xiàn)。
長期以來，我國征稅立法權(quán)由全國人大大量授權(quán)國務(wù)院行使，新中國成立至今僅制定了四部稅收法律，現(xiàn)仍生效的僅個人所得稅法和企業(yè)所得稅法。其它全部由國務(wù)院制定。由于不受控制，國務(wù)院傾向擴(kuò)大的征稅行為通常很難得到控制。據(jù)陳志武教授的統(tǒng)計，2007年相比1995年，政府財政收入增長了5.7倍，而城鎮(zhèn)居民人均可支配收入僅增長1.6倍，農(nóng)民人均純收入僅增長1.2倍。
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